I- GİRİŞ

Şirketler, mülkiyetlerine aldıkları taşıtların sigorta, muayene, tamir bakım vs. işlerinin hem zaman hem para açısından kendilerini zorladığı için taşıt ihtiyaçlarını olabildiğince satın almadan karşılama yolunu seçmektedirler. Bu noktada, dikkat çekici uygulamalardan biri de şirketin kendi personelinin aracını kiralamasıdır.

Yazımın konusunu şirketlerin kendi personellerinden araç kiralaması durumunda ortaya çıkan vergisel hususlar oluşturmaktadır.

II- PERSONEL ARACINI KİRALAMANIN MEVZUAT KARŞISINDAKİ DURUMU

A- PERSONEL ARACINI KİRALAMANIN KURUMLAR VERGİSİ KARŞISINDAKİ DURUMU

Kurumlar vergisi mevzuatı karşısında ortaya çıkan özellikli hususlar, gider yazma kabiliyeti ve ücret olarak değerlendirilme ihtimalidir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6. maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı hükme bağlanırken, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiş olup, Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/5. maddesiyle kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderlerinin safi kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılabileceği hüküm altına alınmıştır.

Bir diğer husus ise, araç kiralama bedelini gereğinden fazla tutarak, personele menfaat sağlanması ihtimalidir. Şöyle ki, Gelir Vergisi Kanunu’nda ücretin tarifi yapıldığı 61. maddesinde ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlanmıştır.

Ayrıca ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmeyeceği de aynı madde de hüküm altına alınmıştır.

Bu noktada, piyasanın çok üzerinde bir kiralama bedeli ile yapılan anlaşma çalışanın ücretinin bir kısmının bu kira bedeli üzerinden karşılandığı izlenimi doğurabilir.

B- PERSONEL ARACINI KİRALAMANIN GELİR VERGİSİ KARŞISINDAKİ DURUMU

Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu açıklanmış, 2. maddesinde ise gelir unsurları sayılmıştır. Bunlardan biri de gayrimenkul sermaye iradıdır. Gayrimenkul sermaye iradının tarifinin yapıldığı 70. maddenin (8) no.lu bendinde; “Motorlu nakli ve cer vasıtaları, her türlü motorlu araç, makine ve tesisat ile bunların eklentileri”nin kiralanmasından elde edilen gelirlerin gayrimenkul sermaye iradı olduğu açıklanmıştır.

Aynı Kanun’un 94/5-a maddesinde ise ticaret şirketlerinin avanslar da dahil olmak üzere 70. maddede belirtilen mal ve haklara ilişkin yaptığı ödemelerin gelir vergisi tevkifatına tabi olduğu hükme bağlanmış, tevkifat oranı da 20.12.2006 tarih ve 2006/11449 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile % 20 olarak belirlenmiştir.

Sonuçta, kurumlar vergisi mükellefi olan şirketlerin gelir vergisi mükellefi olan çalışanlarına yaptığı kira ödemeleri üzerinden % 20 stopaj beyan etmeleri gerekmektedir. Tabi olarak, söz konusu stopajın brüt kira bedeli üzerinden hesaplanması gerekmektedir.

C- PERSONEL ARACINI KİRALAMANIN KATMA DEĞER VERGİSİ KARŞISINDAKİ DURUMU

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/3-f maddesinde Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesine atıf yapılmış ve bu madde de yer alan malların kiralanmasının katma değer vergisine tabi olduğu açıklanmıştır.

Aynı Kanun’un 17/4-d maddesinde “iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri” katma değer vergisinden istisna tutulmuştur.

Bu istisnanın ayrıntıları 1 No.lu KDV Genel Tebliği’nin I-B/8 bölümünde açıklanmıştır.

İlgili bölümde 17. maddede yer alan istisnanın kapsamına da açıklık getirilmiştir. Buna göre; “arazi, bina ve bunlarla birlikte kiralanan mütemmim cüzü ve teferruatı, voli mahalleri ve dalyanlar ile gayrimenkul olarak tapu sicilinde tescil edilen hakların kiralanması işlemleri katma değer vergisine tabi olmayacak. Öte yandan, yukarıda sayılan gayrimenkuller dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde sayılan diğer mal ve hakların, (motorlu vasıtalar, arama, işletme imtiyaz hakları ve ruhsatları ve diğer haklar) kiralanması işlemleri iktisadi işletmeye dahil olsun veya olmasın katma değer vergisine tabi bulunmaktadır.” hükümlerine yer verilmiştir. Yani araç kiralamaları KDV Kanunu’nun 17. maddesinde belirtilen istisna hükümleri dışında bırakılmıştır.

Ayrıca 30 No.lu KDV Genel Tebliği’nin F/1 bölümünde hem kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetinin bulunmaması hem de kiralayanın gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olması şartlarının birlikte varolması halinde, kiralama işinde oluşacak katma değer vergisi kiralayan tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.

Sonuçta, tüm kiralama işlemleri katma değer vergisinin konusuna girerken, sadece iktisadi işletmelere dahil olmayan bazı gayrimenkuller istisnaya konu edilmiştir. Yukarıda yer verilen yasa hükümleri gereği kiralama işlemine katma değer vergisi tevkifatı yapmak ve 2 no.lu KDV beyannamesinde beyan etmek zorunludur.

Katma değer vergisi tevkifatı da aynı gelir vergisi stopajı gibi brüt kira bedeli üzerinden hesaplanacaktır. Yani hem katma değer vergisinin hem de gelir vergisi stopajının matrahı aynıdır.

Hem gelir vergisi stopajının hem de katma değer vergisi tevkifatının hesabını bir örnek üzerinden ortaya koyarsak konu daha net anlaşılacaktır. Aracını kiralayan personelin eline geçen net ücretin 800 TL olduğunu varsayalım. Bu durumda 800 TL’nin brütleştirilmesi gerekmektedir. Brütleştirme işleminde dikkat edilecek husus gelir vergisi kesintisi yapıldıktan sonra kalan para net ücrettir. Yani % 20’lik gelir vergisi kesintisi yapıldıktan sonra kalan para yani brüt ücretin % 80’i net ücrettir. Bu durumda hesap şu şekilde yapılacaktır.

Net ücret = 800 TL

Gelir vergisi oranı = % 20

Brüt ücret: 800 / (1 - % 20) = 1000 TL

Gelir vergisi stopajı = 1000 * % 20 = 200 TL

KDV Tevkifatı = 1000 * 0.18 = 180 TL

D- PERSONEL ARACINI KİRALAMANIN VERGİ USUL KANUNU KARŞISINDAKİ DURUMU

Personel aracını kiralama işlemi sırasında Vergi Usul Kanunu ile ilgili olarak ortaya çıkan özellik husus, belge düzeni ile ilgilidir.

Öncelikle, Vergi Usul Kanunu’nun 232. maddesinde “birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçiler”in kendi yaptıkları işlerle ilgili fatura kullanmak mecburiyetinde oldukları hükme bağlanmıştır. Başka bir deyişle, ticari yada zirai kazanca ilişkin düzenlenecek belge faturadır.

Ayrıca, söz konusu Kanun’un 234. maddesinde düzenlenen gider pusulası “birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçiler ve serbest meslek erbabının vergiden muaf esnafa yaptırdığı işlerde kullanılabileceği ve ilgili belgenin vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmünde olduğu” açıklanmıştır.

Bu noktada, kiralama işi için düzenlenecek belgenin ne olduğu ile ilgili oluşacak soruların önüne geçmek için özelgelerden yararlanmak gerekmektedir. Örneğin, İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nca verilen bir Özelge’de “aracı kiraya verenin vergi mükellefi olması halinde, aracı kiraya veren şirketin aldığı kira bedeli için kiralayan şirkete fatura düzenlemesi, aracı kiraya verenin vergi mükellefi olmaması durumunda ise aracı kiralayan şirket tarafından gider pusulası” düzenlenmesi gerektiği ifade edilmiştir.[i]

Sonuçta, gerçek kişi tarafından yapılan araç kiralama işinin ticari yada zirai kazançtan ziyade gayrimenkul sermaye iradı olması ve çalışanların KDV mükellefiyeti olmaması nedeniyle şirketlerin çalışanlarına ödediği kira bedelleri için gider pusulası düzenlemesi ve ilgili belgede daha önceki bölümlerde açıklanmış olan KDV tevkifatı ve gelir vergisi stopajına yer verilmesi gerekmektedir.

III- SONUÇ

Personel aracını kiralarken dikkat edilmesi gereken hususlar yukarıda ayrıntılı olarak açıklanmıştır. Bu noktada, düzenlenecek gelir vergisi pusulasında gelir vergisi stopajı ve katma değer vergisi tevkifatına yer verilmeli, ilgili vergiler muhtasar ve 2 no.lu katma değer vergisi beyannamesi ile beyan edilmelidir. Bunun yanında, yapılacak bir sözleşme ile personele ek bir menfaat sağlanmadığı beyan edilmelidir.