A. Ercan
YILDIRIM*
Halil SÖYLER**
Vergi kanunlarında dernek ve vakıflarla
ilgili spesifik bir tanım yapılmamış olmakla beraber, bu kuruluşlar ve iktisadi
işletmeleri ile ilgili yasal düzenlenmelerin Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK), Gelir Vergisi Kanunu (GVK),
Katma Değer Vergisi Kanunu (KDVK) ve Vergi Usul
Kanunu (VUK)’nda yer aldığı
görülmektedir. Dernek ve vakıfların kuruluş ve işleyiş esasları Dernekler
Kanunu, Vakıflar Kanunu ile bu kanunların atıf yaptığı Medeni Kanunu’nda
düzenlenmiştir.
Kazanç paylaşma amacı dışında belli bir
amacı gerçekleştirmek üzere “şahıs topluluğu”
şeklinde kurulan dernekler ile bir malın belli bir amaca tahsis edilmek üzere “mal topluluğu” şeklinde kurulan
vakıfların zaman içerisinde ticari ilişkilerde araç olarak kullanıldığı, bu
kuruluşların faaliyetlerini sürdürebilmeleri ve amaçlarına ulaşabilmeleri için
iktisadi işletmeler kurmak suretiyle bu işletmelerde mal teslimi ve hizmet
ifalarında bulundukları görülmektedir. Kazanç paylaşma amacı dışı kurulma
özelliğinden dolayı dernek ve vakıflara başta vergi yasaları ile tanınan
ayrıcalıklar neticesinde bu kuruluşların sayısının giderek arttığı ve bir çok
yönleriyle ilgi odağı olmaya devam ettikleri görülmektedir.
Bu yazımızda öncelikli olarak dernek ve
vakıfların kuruluşu ve hukuki durumu hakkında kısa bir bilgi verilecek, daha
sonra dernek ve vakıfların tüzel kişilikleri ile bunlara ait veya bağlı
iktisadi işletmelerin vergi kanunları karşısındaki durumu incelenecektir.
2908 sayılı Dernekler Kanunu’nun 1. maddesinde Dernek;
“Kazanç
paylaşma dışında, kanunlarla yasaklanmamış belirli ve ortak bir amacı
gerçekleştirmek üzere, en az yedi kişinin bilgi ve çalışmalarının sürekli
olarak birleştirmeleri suretiyle oluşturduğu, tüzel kişiliğe sahip kuruluşlar”
olarak tanımlanmıştır.
Kanun’un 4. maddesinin 1. fıkrasında;
medeni hakları kullanma ehliyetine sahip ve 18 yaşını bitirmiş olan herkesin
önceden izin almaksızın dernek kurabileceği belirtilmiştir. Yine Kanun’un 8 ve
9. maddelerine göre derneğin amaçlarını gerçekleştirmek için girişeceği
faaliyetlerini, üyelikle ilgili bilgileri ve diğer bütün işlemlerini içeren bir
tüzüğü bulunur. Dernekler, kuruluş bildirisini ve eklerini merkezlerinin bulunduğu
mahallin en büyük mülki amirliğine vermek suretiyle tüzel kişilik kazanırlar.
Vakıflar, gerçek veya tüzel kişilerin
yeterli mal ve hakları belirli ve sürekli bir amaca özgülemeleriyle oluşan tüzel
kişiliğe sahip mal topluluklarıdır. Geçmişi ilk çağlara kadar ve öncelikle
dinsel amaçlarla faaliyet gösteren vakıfların sonraki çağlarda değişen yaşam
koşullarına uygun olarak eğitim, bilim, sanat, kültür vb. alanlarında önemli
roller üstlendiği görülmektedir. Bir malvarlığının bütünü veya gerçekleşmiş
yada gerçekleşeceği anlaşılan her türlü geliri veya ekonomik değeri olan haklar
vakfedilebilir. Vakıflarda üyelik olmaz. Cumhuriyetin Anayasa ile belirlenen
niteliklerine ve Anayasa’nın temel ilkelerine, hukuka, ahlâka, milli birliğe ve
millî menfaatlere aykırı veya belli bir ırk yada cemaat mensuplarını
desteklemek amacıyla vakıf kurulamaz[2].
Vakıf Türk Medeni Kanunu’nun 73.
maddesinde; “Başlı başına mevcudiyeti haiz olmak üzere, bir malın belli bir gayeye
tahsisidir.” şeklinde tanımlanmıştır. Daha geniş bir tanımı ile vakıf; bir mal veya hakkın geliri ile birlikte
başlı başına bir varlığa sahip olmak üzere, kişinin kendi iradesi ile özel
mülkiyetinden çıkartılarak bir daha geri alınmamak kaydıyla resmi senetle
belirlenmiş bir amacın gerçekleştirilmesi için tahsis edilmesidir[3].
Vakıf kurma
işlemi tek taraflı irade beyanına dayanır. Hukukumuzda da vakıflar, vakıf kurma
serbestisi prensibinden hareketle düzenlenmiştir. Medeni Kanun’un 102.
maddesinde öngörülmüş olan şekil şartlarına uymak suretiyle herkes, hem vakıf
kurma hem de kuracağı vakfın amacını seçme serbestisine sahiptir.
Medeni Kanun’un 102. maddesine göre;
vakıf kurma iradesi, resmî senetle veya ölüme bağlı tasarrufla açıklanır.
Vakıf, yerleşim yeri mahkemesi nezdinde tutulan
sicile tescil ile tüzel kişilik kazanır.
Resmi senetle vakıf kurma işleminin
temsilci aracılığıyla yapılması, temsil yetkisinin noterlikçe düzenlenmiş bir
belgeyle verilmiş olmasına ve bu belgede vakfın amacı ile özgülenecek mal ve
hakların belirlenmiş bulunmasına bağlıdır[4].
A-
KURUMLAR VERGİSİ VE GELİR VERGİSİ KANUNU
KVK’nın 1. maddesinde sayılan kurumlar, kurumlar vergisine
tabi olup, dernek ve vakıf tüzel
kişilikleri bu madde de sayılmadığından kurumlar vergisi mükellefiyetleri
bulunmamaktadır. Dernek ve vakıfların tüzel kişilikleri tarafından elde edilen
kazançlar dolayısıyla gelir vergisi mükellefi olmaları da söz konusu değildir.
Ancak dernek ve vakıflar tarafından elde
edilen kira gelirleri üzerinden GVK’nın 94/5-b
maddesine vergi tevkifatı yapılacaktır. Anılan
maddeye göre, vakıflar ve derneklere ait gayrimenkullerin
kiralanması karşılığında bunlara yapılan kira ödemelerinden % 22 (fon payı
dahil) oranında vergi tevkifatı yapılacaktır.
Dernek ve vakıflar mevcut yasal düzenlemeye
göre gelir yada kurumlar vergisi beyannamesi vermeyeceklerinden, kesinti
yoluyla ödenen vergiler mahsup edilemeyecek ve nihai vergi niteliği
taşıyacaktır. Dernek veya vakıf tarafından kiraya verilen gayrimenkullerin
birden fazla olması, kurumlar vergisi yönünden mükellefiyet tesis edilmesini
gerektirmeyecektir.
Konuya ilişkin olarak Maliye Bakanlığı’nın
23.02.2001 tarih ve 51/5102-360/11284 sayılı özelgesinde;
vakıfların tüzel kişiliği itibariyle kurumlar vergisi mükellefi olmaması ve
yapılan işlemin iktisadi işletme oluşturacak, ticari bir organizasyonu
gerektirecek düzeyde ve kapsamda olmaması nedeniyle kira gelirleri dolayısıyla
kurumlar vergisi beyannamesi verilmeyeceği yönündedir[5].
57 seri no.lu
Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde[6]
belirtildiği üzere, tevkifatın yapılması bakımından
kendisine kira ödemesinde bulunulan derneğin kamuya yararlı dernek veya vakfın
Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınmış vakıf olması stopaj uygulamasını
önlemeyecektir.
GVK’nın 94. maddesinde sayılan menkul sermaye iratlarının
dernek ve vakıflara ödenmesi sırasında vergi tevkifatı
yapılması gerekmektedir. Ancak Kanun’la kurulan dernek ve vakıflar, odalar ve
üst kuruluşları, borsalar ve üst kuruluşları, siyasi partiler, emekli ve yardım
sandıkları tarafından elde edilen menkul sermaye iratları üzerinden vergi tevkifatı yapılmayacaktır.
50 seri no.lu KVK Genel Tebliği[7]
ile sendikalar, ticaret odaları, sanayi odaları, ticaret borsaları, esnaf
odaları veya bunların birilikleri ile diğer mesleki kuruluşlara ait oda ve
birlikler GVK’nın 94/5-b maddesinde öngörülen tevkifat uygulamasında dernek sayılmıştır. Ancak Tebliğ’e
göre, Devlete, özel idarelere, belediyelere ve köylere ait gayrimenkullerin
kiralanması karşılığında anılan kamu kurumlarına yapılan kira ödemelerinden
vergi tevkifatı yapılmayacağı belirtilmiştir. GVK’nın 94. maddesinin ikinci fıkrasının 6 numaralı bendine
4369 sayılı Kanun’la eklenen (c) bendi ile dernek ve vakıfların tevkifata tabi tutulmamış bazı gelirleri üzerinden tevkifat yapılması öngörülmüştür.
Konuya ilişkin olarak yayımlanan 60 seri no.lu KVK Genel Tebliği’nde[8],
GVK’nın 94/6-c bent hükmüne göre tevkifat
uygulaması dışında tutulacak gelirler aşağıdaki gibi sayılmıştır:
· Dernek ve
vakıfların iktisadi işletmelerinden elde edilen gelirler (Bu gelirler kurumlar
vergisine tabidir),
· Dernek ve
vakıfların kendilerine ödeme yapıldığı sırada tevkifata
tabi tutulmuş gelirleri (faiz ve repo gelirleri gibi),
· Derneklere
kuruluşları sırasında kurucular tarafından ödenen aidatlar ile vakıflara
kuruluşları sırasında amaçları için tahsis edilen mal ve haklar,
· Üyelerine
emekli aylık ve ikramiyesi vermek üzere kurulan vakıfların üyelerinden
aldıkları aidatlar.
Yukarıda sayılan gelirler dışındaki diğer
gelirlerin dernek ve vakıflar tarafından elde edilmesi sırasında vergi tevkifatına tabi tutulacaktır. Tevkifat
oranı Bakanlar Kurulu Kararı ile % (0) olarak belirlenmiştir. Dernek ve vakıflar,
GVK’nın 94/6-c bendinde belirtilen gelirler için tevkifat yapmayacak olup, diğer nedenlerle muhtasar beyanname
verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir.
Dernek ve vakıf tüzel kişiliğinin gelir ve
kurumlar vergisi kapsamı dışında tutulmasına rağmen GVK’nın
94. maddesine göre vergi tevkifatı yapmaya zorunlu
tutulması vergileme ilkelerine aykırı görülmektedir.
GVK’nın 94. maddesiyle düzenlenmiş olan stopaj, peşin
tahsilat yöntemini ifade eder. İstisnai durumlarda ise vergileme rejimi olma
durumuna girer. GVK’nın 94. maddesine göre vergi kesintisi
yapılabilmesi için her hal ve takdirde, istihkak sahibinin gelir veya kurumlar
vergisi mükellefiyetine alınmış olması gerekir. Zira kaynakta vergi kesintisi,
genelde vergileme rejimini teşkil eden yıllık beyan esasındaki vergilemeye
bağlantılı olarak uygulanmak zorundadır. Bunun için de, ilk planda kesinti
yapılacak gelir unsurunu elde edenin, gelir veya kurumlar vergisi
mükellefiyetine alınmış olması gerekmektedir[9].
Dernek ve vakıfların tüzel kişilikleri itibariyle
elde edilen kazançlar gelir yada kurumlar vergisine tabi değildir. Vergiye tabi
olmayan ve vergi konusuna girmeyen bir kazanç üzerinden tevkifat
şeklinde de olsa vergi alınması vergileme ilkelerine aykırıdır [10].
KVK’nın “Mevzu ve
Mükellefler” başlıklı 1. maddesinin (D) bendinde dernek ve vakıflara ait
iktisadi işletmeler kurumlar vergisi mükellefi sayılmıştır. KVK’nın
7. maddesinin 7 numaralı bendinde yer alan ve dernek ve vakıflara ait bazı
iktisadi işletmeleri kurumlar vergisinden muaf tutan düzenleme, 4369 sayılı
Kanun’la 01.01.1999 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlükten kaldırılmıştır.
Kanun’un 5. maddesinde dernek ve vakıflara
ait iktisadi işletme, iktisadi kamu kurumlarına atıf yapılmak suretiyle
belirlenmiştir. Atıf yapılan 4. maddede, dernek veya vakıfa ait veya tabi olup,
faaliyetleri devamlı bulunan, sermaye şirketi yada kooperatif şeklinde
kurulmamış olan ticari, sınai ve zirai işletmeler olarak tanımlanmış, aynı
mahiyetteki yabancı işletmeler de bu Kanun uygulaması bakımından iktisadi
işletme sayılmıştır. Bu durumda dernek ve vakıflarla ait veya bağlı olarak faaliyet
gösteren iktisadi işletme bulunmadığı takdirde kurumlar vergisi mükellefiyeti
söz konusu olmayacaktır.
KVK’nın 2. maddesine göre dernek veya vakfın iktisadi
işletmesi sermaye şirketi veya kooperatif şeklinde kurulmuşsa, derneğin veya
vakfın işletmesi olarak değil, sermaye şirketi veya kooperatif olarak
vergilendirilecektir.
KVK’nın 4. maddesinde iktisadi işletme kavramı, Türk Ticaret
Kanunu’nun (TTK) 4. maddesinde yapılan düzenlemeden daha geniş değerlendirilmek
suretiyle, bu işletmelerin kazanç gayesi gütmemeleri, faaliyetlerinin yasa ile
belirlenmiş bir görev olması, tüzel kişiliklerinin bulunmaması, müstakil muhasebelerinin
olmaması, sermayelerinin bulunmaması, işyerlerinin olmaması dahi kurumlar
vergisi mükellefiyetini etkilememektedir.
İktisadi işletmeler; ticari, sınai veya zirai
alanlarda faaliyetlerde bulunmak üzere kurulan müesseselerdir. İktisadi açıdan
bir müessesenin varlığından söz edilebilmesi için üretim faktörlerinden emek,
organizasyon, sermaye ve müteşebbisin kazanç sağlanması amacıyla belirli bir
organizasyon çerçevesinde bir arada bulunması gerekmektedir.
Bir müessesenin derneğe ait iktisadi işletme
olarak kurumlar vergisine tabi tutulabilmesi için; derneğe ait veya tabi olması
gerekmektedir. Bir iktisadi işletmenin derneğe ait olması için o işletmenin
sermayesinin (malvarlığının) dernek tarafından tahsis edilmesi, derneğin o
sermaye üzerinde hak isteyebilmesi demektir. Tabi olma ise iktisadi işletmenin
idare bakımından derneğe bağlılığı anlamına gelmektedir.
Derneğe ait iktisadi işletmenin kurumlar
vergisine tabi olması için aranılan koşullardan diğeri ise faaliyeti devamlı
bulunan işletmenin ticari, sınai veya zirai alanda yapılması gerekmektedir. TTK’nın 11. maddesinin 1. fıkrasında ticari işletme;
ticarethane, fabrika, yahut ticari şekilde işletilen diğer müesseseler olarak
tanımlanmıştır.
KVK’nın iktisadi işletme kavramını TTK’dan
daha geniş bir çerçevede değerlendirmekle beraber Maliye Bakanlığı tarafından
konuya ilişkin olarak yayımlanan tebliğler ile bu çerçevenin daraltıldığı
görülmektedir. Nitekim 47 seri no.lu KVK Genel Tebliği’nde[11]
iktisadi işletmenin tanımı içinde yer alan devamlı olarak ticari, sınai ve
zirai faaliyetten söz edebilmek için bu işletmenin tedavil
ekonomisine katılması, başka bir ifadeyle işletmede üretilen malların veya verilen
hizmetin bir bedel karşılığı satılmış olması gerektiği belirtilmiştir.
Tebliğe göre, işletmede tarafından üretilen
mal veya hizmetin bir bedel karşılığı satılmaması halinde dernek veya vakfa ait
iktisadi işletmenin varlığından söz edilmeyeceğinden kurumlar vergisi
mükellefiyeti doğmayacaktır.
Örneğin; dernek veya vakıf tarafından
sağlık hizmeti verilmek üzere kurulan iktisadi işletmede, sağlık hizmetinin bir
bedel karşılığı olmaksızın yerine getirilmesi halinde bu faaliyeti gerçekleştiren
işletme dernek veya vakıfa bağlı iktisadi işletme olarak nitelendirilmeyecektir.
Ancak işletmenin sağlık hizmetinin verilmesi için yapılan masrafları hizmetten
yararlanan kişilerden nakden veya bağış yoluyla alması durumunda, bu faaliyeti
gerçekleştiren kuruluş dernek veya vakıfa ait iktisadi işletme olarak kabul
edilecek ve kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.
Konuya ilişkin Danıştay Kararı’nda[12]
özetle; “Ücret karşılığında öğrenci yurdu işleten ve bu faaliyeti
nedeniyle üçüncü kişilerden öz kaynakları dışında gelir sağladığı anlaşılan
davacı vakıfın devamlılık arz eden bu faaliyetinin iktisadi işletme sayılması
ve bu nedenle elde ettiği gelirin katma değer vergisine tabi tutulması gerektiğinden
aksi yön de verilen mahkeme kararında isabet görülmediği” yönündedir[13].
Maliye Bakanlığı’nın aşağıda belirtilen Özelgesi de Danıştay Kararı ile aynı yöndedir. Bakanlığın
bir Özelgesi’nde[14];
Bir vakfa ait yurt işletmesindeki hizmetlerden yararlananlardan çok az da olsa
ücret veya bağış adı altında para alınması halinde iktisadi işletme oluşmaktadır[15].
Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin
diğer kurumlar vergisi mükellefleri gibi kurum kazançları üzerinden fon payı
dahil % 33 oranında kurumlar vergisi hesaplamaları gerekmektedir. Ancak
iktisadi işletmelerin tüzel kişilikleri bulunmadığından, KVK’nın
27/2. maddesine göre dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler tarafından
elde edilen kazancın vergisi, iktisadi işletmenin bağlı bulunduğu dernek veya
vakıftan aranacaktır. Yine sendikalara ve cemaatlere ait veya bağımlı olarak
faaliyet gösteren işletmeler içinde aynı durum söz konusudur. Zira, KVK’nın 1. maddesine göre sendikaları dernek ve cemaatler
ise vakıf hükmündedir.
Dernek veya vakıfa ait iktisadi işletmenin
faaliyetinden sağlanan kazançlar hesap dönemini izleyen dördüncü ay içerisinde
kurumlar vergisi beyannamesi ile kayıtlı bulunduğu vergi dairesine beyan
edilecek ve hesaplanan vergi yasal süresi içerisinde ödenecektir. Ayrıca iktisadi
işletme tarafından dernek veya vakıfa bir kazanç aktarılması durumunda GVK’nın 94/6-b-i maddesine göre fon payı dahil % 16,5
oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.
Bu tevkifat,
kazancın dağıtıldığı ayı takip eden ayın 20. gününe kadar muhtasar beyanname
ile beyan edilerek aynı süre içerisinde ödenecektir.
İktisadi işletmeler tarafından dernek veya
vakıfın tüzel kişiliğine kazanç aktarılması durumunda, söz konusu kazançlar
üzerinden GVK’nın 94/6-b-i maddesinde kâr dağıtım
stopajı yapılamayacağı yönünde görüşler de bulunmaktadır[16].
Konuya ilişkin olarak Danıştay Kararı’nda[17]
özetle;
“Kamuya
yararlı vakıf statüsünde bulunan ve ücret karşılığında nüfus cüzdanlarının
polyester ile kaplanması işlemi ve fax mile cihazı
aracılığı ile nüfus müdürlükleri arasında haberleşme sağlayarak vatandaşa
hizmet verilmesi karşılığında üçüncü kişilerden öz kaynakları dışında gelir
sağladığı anlaşılan vakfın, devamlı olan bu faaliyetinin iktisadi işletme
sayılması ve bu nedenle elde edilen gelirin kurumlar vergisi beyannamesinde
beyan edilerek kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısım davacı vakfın
menkul sermaye iradı olduğundan GVK’nın 94/6-b
maddesi uyarınca tevkifata tabi tutulması gerektiği”
yönünde hüküm belirtilmiştir[18].
İktisadi işletmenin kurumlar vergisinden
istisna kazançlarının bulunması halinde, istisna kazançlar üzerinden GVK’nın 94/6-b-ii maddesine göre
kâr dağıtıp dağıtmadıklarına bakılmaksızın fon payı dahil % 16,5 oranında vergi
tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri
de diğer işletmeler gibi mükellefiyet tesis ettirme, defter tutma, beyanname
verme, belge düzenine uyma (fatura, ödeme kaydedici cihaz fişi, perakende satış
fişi vb.) ile VUK’da belirtilen tüm vergisel
yükümlülüklerini yerine getirmek zorundadır.
Dernek veya vakıfın birden fazla iktisadi
işletmesinin bulunması halinde, her işletme için kurumlar vergisi mükellefiyetinin
tesis edilmesi ve VUK hükümlerine göre tutulması
zorunlu defterlerin tasdik ettirilmesi gerekmektedir.
Dernek ve vakıfların sahibi bulundukları
iktisadi işletmelerin hesap ve faaliyetlerinin tek defterde izlenmesi durumunda
dernek ve vakfın kayıt ve belgeleri ile iktisadi işletmelerine ait defter,
kayıt, belge ve hesaplarını ayrı tutmaları gerekmektedir.
Uygulamada birden fazla iktisadi işletmesi
bulunan dernek ve vakıflar, işletmelerinin kâr ve zararlarını tek bir
beyannamede konsolide etmek suretiyle vergi avantajı sağlamaktadır.
Maliye Bakanlığı’nın konuya ilişkin aksi
bir görüş ve uygulamasına rastlanılmamıştır[19].
Dernek ve vakıf tüzel kişiliğinin kurumlar vergisi mükellefiyetinin bulunmaması
durumunda VUK hükümleri uyarınca tutulması zorunlu defterler
tutulmayacaktır.
Ancak dernek ve vakıfların kurumlar vergisi mükellefiyetinin doğmaması
yada vergi tevkifatı yapıp yapmaması kendi
mevzuatları uyarınca tutulması zorunlu defterlerin tutulmasına engel teşkil
etmemektedir.
Bu bağlamda dernek ve vakıflar kendi mevzuatlarına göre tutulması
zorunlu olan tüm defterleri eksiksiz tutmaları, alınması, düzenlenmesi ve saklanması
gereken bütün belgeleri almaları, vermeleri ve saklamaları gerekmektedir.
B- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU
KDV işlemi yapanın hukuki kişiliğine göre
alınan bir vergi olmayıp, Yasa’nın 1. maddesinde sayılan işlemlere göre alınan bir vergi olduğundan; GVK
ve KVK’dan farklı olarak dernek ve vakıfların tüzel
kişilikleri ile iktisadi işletmeleri arasında herhangi bir ayrıma
gidilmemiştir.
Bu nedenle mal teslimi ve hizmet ifası
şeklindeki vergiye tabi işlemi yapan dernek, vakıf veya iktisadi işletme KDV mükellefi
olacaktır. KDV Kanunu’nun 1/3-g maddesine göre, dernek ve vakıflara ait veya
tabi olan, bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseselerin ticari,
sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri KDV’ye tabidir.
Dernek veya vakfın tüzüğünde belirtilen
gelirlerden üye aidatı, hibe, teberru gibi adlarla toplanan bağışların mal
teslimi veya bir hizmetin karşılığı olarak gerçekleşmemesi durumunda KDV
yönünden mükellefiyet tesisi edilmesini gerektirmeyecektir. Bu bağlamda dernek
ve vakıfların kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri KDV kapsamına
girmemektedir.
Öte yandan dernek ve vakıfların iktisadi
işletmeleri tarafından GVK’nın 70. maddesinde
belirtilen her türlü mal ve hakların kiralanması işlemi KDV’ye tabi iken, aynı
Kanun’un 17/4-d bendine göre iktisadi işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri KDV’den istisna
tutulmuştur. Ancak bu istisna sadece gayrimenkuller
için geçerli olup, dernek veya vakıf tüzel kişiliği tarafından gayrimenkul
dışındaki diğer ve mal hakların kiralanması işlemleri KDV’ye tabi olacaktır.
V-
SONUÇ
Vergi mevzuatımızda kazanç gayesi gütmeme
özelliğinden dolayı dernek ve vakıfların vergilendirilmesinde diğer iktisadi
işletmelere nazaran ayrıcalık (avantaj) sağlanmaktadır.
Dernek ve vakıf tüzel kişiliklerine tanınan
ayrıcalıklar nedeniyle bu kuruluşların ticari ilişkilerde araç olarak
kullanıldığı; normal olarak ticari işletmeler aracılığı ile yapılması gereken
iktisadi faaliyetlerin dernek ve vakıf bünyesinde gerçekleştirildiği görülmektedir.
Vergi mevzuatımızda dernek ve vakıfların vergilendirilme esaslarının yeniden
gözden geçirilmesi, sınırlarının ve çerçevesinin daha açık bir şekilde
belirlenmesi gerekmektedir.
[1] Bu
yazı, 14.05.2002 tarihindeki yasal düzenlemeler esas alınarak yazılmıştır.
* Vergi
Denetmeni
** Marmara
Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Yüksek Lisans Öğrencisi
[2] http://www.belgenet.com/yasa/medenikanun/47117.html,
Türk Medeni Kanunu’nun “Vakıflar” başlıklı 3. bölümünün 101. maddesi, s.8.
[3] Cemali
ÖZKAN, Tüm Yönleriyle Dernekler ve
Vakıflar Vergilendirilmesi, Muhasebesi, Hukuku ve Mevzuatı, Yaklaşım
Yayınları, Ankara 2000, s.10
[4] http://www.makrohukuk.com/medenika.htm,
4721 sayılı, 22.11.2001 tarihli,Türk
Medeni Kanunu
[5] Şükrü
KIZILOT, Danıştay
Kararları ve Özelgeler (Muktezalar),
Yaklaşım Yayınları, No:6, Ankara 2002, s. 463
[6] 26
Aralık 1997 tarih ve 23212 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[7] 11
Mart 1995 tarih ve 22224 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[8] 3
Aralık 1999 tarih ve 23600 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[9] Yılmaz
ÖZBALCI, Kurumlar
Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Ankara 1999, s. 76-77
[10] Gürol
ÜREL,“Dernek ve Vakıfların Vergilendirilmesi”, Vergi Dünyası, Şubat 2001, Sayı:
234, s. 36
[11] 27
Mart 1994 tarih ve 21887 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[12] Dn. 9. D.’nin 27.01.2000 tarih ve
E: 1999/3046, K: 2000/214 sayılı Kararı
[13] KIZILOT, a.g.e., s. 468
[14] 16.12.1994 tarih ve 74/102-935/82323
sayılı Özelge
[15] ÖZKAN,
a.g.e., s. 108
[16] Kazım
ÇALIŞKAN, “Dernek ve Vakıfların İktisadi İşletmelerinin Vergilendirilmesi”, Vergi Dünyası, Nisan 2000, Sayı: 224,
s. 52
[17] Dn. 4. D.’nin 08.06.2000 tarih ve
E: 1998/137, K: 1998/2428 sayılı Kararı
[18] KIZILOT, a.g.e., s. 466
[19] ÜREL, a.g.m., s. 39